Новые документы

Обзор от 25.03.2009

Обзор подготовлен с помощью систем "Консультант Плюс".
Любой из упомянутых документов Вы можете бесплатно заказать, воспользовавшись формой заказа.

В настоящем обзоре представлены новые документы (разъяснения Минфина России, налоговых органов и иные), в которых выражены позиции этих ведомств по вопросам налогообложения и бухгалтерского учета. Знание позиций налоговых органов, финансистов и мнения профессионального сообщества необходимы бухгалтеру для принятия решений и планирования работы. Обзор поможет быстро сориентироваться в рассматриваемых проблемах и принять взвешенное решение с учетом всех возможных вариантов поведения и их последствий.


Содержание обзора

1. Оформление и выставление счетов-фактур продавцом при получении предоплаты и вычет НДС с аванса у покупателя - разъяснения Минфина России
2. Вновь утвержденные формы налоговых деклараций: с какого момента их применять?



1. Оформление и выставление счетов-фактур продавцом при получении предоплаты и вычет НДС с аванса у покупателя - разъяснения Минфина России
Письмо Минфина России от 06.03.2009 N 03-07-15/39

Комментарий:
В соответствии с Федеральным законом от 26.11.2008 N 224-ФЗ с 1 января 2009 г. покупатель, перечисливший продавцу предоплату, вправе принять к вычету НДС с данной суммы, не дожидаясь отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав). Это нововведение бурно обсуждалось в средствах массовой информации и профессиональных кругах, поскольку применение указанного положения на практике вызывает множество вопросов, которые Налоговым кодексом РФ не урегулированы. Финансовое ведомство в комментируемом Письме разъяснило большинство спорных моментов, касающихся порядка выставления счетов-фактур при получении предоплаты продавцом и принятия покупателем к вычету НДС с перечисленного аванса. Рассмотрим их подробнее.

1.1. Описание товара в счетах-фактурах на аванс

Одна из проблем, с которой столкнулись некоторые продавцы в связи с введением обязанности выставлять покупателю счета-фактуры на предоплату, связана с наименованием товара. Как указывать название, если договор содержит большой перечень поставляемых товаров и невозможно определить, в счет каких именно товаров поступает предоплата? Финансовое ведомство объяснило, в каких случаях не требуется подробно расписывать все позиции товаров. Так, если в договоре дано обобщенное наименование поставляемых товаров и предусмотрена их отгрузка согласно заявке (спецификации), то в счетах-фактурах на аванс правомерно отразить обобщенное наименование товаров или их групп (например, нефтепродукты, кондитерские изделия, канцелярские товары и т.п.). Однако это возможно, если спецификация оформляется после оплаты товара. В остальных случаях следует руководствоваться пп. 4 п. 5.1 ст. 169 НК РФ и в счетах-фактурах на аванс указывать наименование товаров (описание работ, услуг), имущественных прав в соответствии с договором, заключенным между продавцом и покупателем (см. Письмо Минфина России от 25.02.2009 N 03-07-14/26).
Даны разъяснения по вопросу правильного заполнения счетов-фактур на предоплату, если поставляемый товар облагается по разным ставкам (10 и 18 процентов). Предложено два варианта: указать обобщенное наименование товаров со ставкой 18/118 или выделить товары с разными ставками в отдельные позиции.
Кроме того, при выполнении работ одновременно с поставкой товаров допускается вносить в соответствующую графу одного счета-фактуры и описание работ, и наименование товаров.

1.2. Срок выставления счетов-фактур на предоплату

В течение пяти календарных дней после получения предоплаты (полной или частичной) продавец должен выставить покупателю счет-фактуру на данную сумму (п. 3 ст. 168 НК РФ). Это требование он может не исполнять, если отгрузка товаров (выполнение работ, оказание услуг, передача имущественных прав) в счет полученной предоплаты производится в течение указанного времени, - так пояснил Минфин. Для непрерывных долгосрочных поставок товаров (оказания услуг) в адрес одного и того же покупателя (например, поставка электроэнергии, нефти, газа, оказание услуг связи) предусмотрено исключение: счета-фактуры по частичной оплате в счет таких поставок выставляются покупателям не реже одного раза в месяц, а сумма предоплаты определяется как разница между полученной в соответствующем месяце оплатой и стоимостью отгруженных в течение этого месяца товаров (оказанных услуг).
Однако позиция финансового ведомства является спорной. Судебная практика исходит из того, что если оплата и отгрузка товара произошли в одном налоговом периоде, то платежи нельзя признать авансовыми. Подборку судебных решений см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС. Поскольку налоговым периодом по НДС считается квартал (ст. 163 НК РФ), то на авансы, полученные в том квартале, в котором осуществлена отгрузка товаров (выполнение работ, оказание услуг), счета-фактуры продавец выставлять не должен. Тем не менее претензии со стороны контролирующих органов возможны, но, учитывая сложившуюся арбитражную практику, у налогоплательщика есть шанс отстоять свою позицию в суде.

1.3. Вычет "входного" НДС с предоплаты - это право покупателя

После введения нового порядка возник вопрос, можно ли принять к вычету НДС после отгрузки товара и получения счета-фактуры на полную сумму, если он не принимался к вычету при перечислении предоплаты (см. Практический комментарий основных изменений налогового законодательства с 2009 года). Финансовое ведомство поддержало мнение ФНС России о том, что принятие к вычету НДС по перечисленной предоплате - это право, а не обязанность налогоплательщика. Следовательно, если покупатель не примет к вычету НДС с предоплаты, а воспользуется своим правом на основании счетов-фактур по отгруженным товарам, то это не приведет к занижению налоговой базы и суммы налога, подлежащего уплате в бюджет.

1.4. Необходимость условия о предоплате в договоре для вычета НДС с этой суммы

Налоговый кодекс РФ предусматривает соблюдение следующих условий для принятия покупателем к вычету "входного" НДС с предоплаты: наличие счета-фактуры на аванс, документов, подтверждающих его фактическое перечисление, а также договора, который содержит положение о предоплате (п. 9 ст. 172 НК РФ). В Практическом комментарии основных изменений налогового законодательства с 2009 года разбирался вопрос о размере вычета НДС с предоплаты, если перечисленная сумма больше или меньше той, которая отражена в договоре. Минфин такую ситуацию не рассматривал, но отметил, что размер налога, подлежащего вычету, определяется исходя из перечисленной суммы предварительной оплаты согласно счету-фактуре, если в договоре есть условие о предоплате без указания конкретной суммы. Таким образом, при заключении договора не следует устанавливать точную сумму аванса.
Вместе с тем обращено внимание, что при отсутствии в договоре условия о предоплате либо самого договора "входной" НДС с предоплаты принять к вычету нельзя. Об отсутствии договора в виде единого документа подробнее см. Практический комментарий основных изменений налогового законодательства с 2009 года.

1.5. Вычет "входного" НДС при предоплате наличными или в неденежной форме

Как уже отмечалось, одним из условий принятия покупателем "входного" НДС с предоплаты к вычету является наличие документов, подтверждающих фактическое перечисление аванса (п. 9 ст. 172 НК РФ). При перечислении денежных средств в безналичной форме таким документом будет платежное поручение. Минфин пояснил, что в случае предоплаты наличными или в безденежной форме принять к вычету НДС с этой суммы покупатель товаров (работ, услуг, имущественных прав) не сможет, поскольку у него не будет платежного поручения.
Однако такой подход финансового ведомства представляется спорным.
Действительно, в п. 9 ст. 172 НК РФ говорится о подтверждении перечисления предоплаты, но не уточняется, в какой форме она должна производиться, следовательно, она может осуществляться как наличными или по безналу, так и в безденежной форме. Важен лишь документ, который свидетельствует об уплате аванса. Внесение наличных средств в качестве предоплаты подтверждает кассовый чек (ст. 5 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ). Согласно пп. 3 п. 5.1 ст. 169 НК РФ в счете-фактуре на предоплату должны быть указаны реквизиты платежно-расчетного документа, которые отражаются в строке 5 (Постановление Правительства РФ от 02.12.2000 N 914). Причем сами же чиновники ранее отмечали, что для принятия НДС к вычету при покупке товаров за наличный расчет (с предоплатой или без) в счетах-фактурах должны быть указаны номера кассовых чеков и соответствующая дата (Письмо МНС России от 10.10.2003 N 03-1-08/2963/11-АЛ268). В случае предоплаты в неденежной форме покупателю также выдается подтверждающий документ о ее получении. В комментируемом Письме финансовое ведомство указывает, что если предоплата произведена в безденежной форме, то продавец должен выставить счет-фактуру. В нем в строке 5, вероятно, следует указать номер и дату того документа, который подтверждает получение предоплаты в неденежной форме.
Таким образом, покупатель может принять "входной" НДС к вычету не только при перечислении предоплаты по безналу, но и если она осуществлена наличными средствами или в безденежной форме, однако претензий налоговых органов в данном случае не избежать.

Применение документа (выводы):
Продавец при получении предварительной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) вправе:
1) указать в счете-фактуре обобщенное наименование поставляемых товаров, если в договоре содержится обобщенное наименование и предусмотрена отгрузка в соответствии с заявкой (спецификацией), которая оформляется после оплаты;
2) при поставке товаров, облагаемых по разным ставкам, отразить в счете-фактуре обобщенное наименование товаров с указанием ставки 18/118 или выделить товары с разными ставками в отдельные позиции;
3) при выполнении работ одновременно с поставкой товаров допускается в одном счете-фактуре указывать описание выполняемых работ и наименование поставляемых товаров;
4) не выставлять счета-фактуры на предоплату, если она получена в том налоговом периоде (квартале), в котором произведена отгрузка товаров (выполнение работ, оказание услуг), однако в данном случае возможны претензии со стороны контролирующих органов.
Покупатель при осуществлении предварительной оплаты вправе:
1) принять НДС к вычету на основании счетов-фактур по отгруженным товарам, если он не использовал свое право на вычет с сумм перечисленного аванса;
2) принять НДС к вычету, исходя из перечисленной суммы предварительной оплаты, указанной продавцом в счете-фактуре, если в договоре есть условие о предоплате без отражения конкретной суммы;
3) принять НДС к вычету не только в случае перечисления предоплаты по безналу, но и если она произведена наличными средствами или в безденежной форме, однако в данном случае вероятны претензии со стороны налоговых органов.

содержание



2. Вновь утвержденные формы налоговых деклараций: с какого момента их применять?
Письмо Минфина России от 04.03.2009 N 03-02-07/1-108

Комментарий:
На практике может возникнуть ситуация, когда в течение налогового периода финансовое ведомство в связи с изменением налогового законодательства вносит коррективы в налоговые декларации. При этом, как правило, указывается, что декларации по вновь утвержденной форме следует применять в текущем налоговом (отчетном) периоде. В комментируемом Письме Минфин попытался разъяснить, как определять даты вступления в силу приказов, которыми утверждаются новые формы деклараций, а также порядок применения этих форм. Финансовое ведомство отметило, что налогоплательщик, который подал декларацию (расчет) по форме, действовавшей до утверждения новой, не обязан представлять ее по новой форме (действие которой распространено с начала налогового или отчетного периода). При этом новые формы налоговых деклараций (расчетов), в которых указано, что они действуют, начиная с представления декларации (расчета) за соответствующий налоговый (отчетный) период, следует применять со дня официального опубликования соответствующих приказов. Данный вывод сделан на основании ст. 5 НК РФ. Однако подобная трактовка указанной статьи представляется спорной.

Дело в том, что согласно п. 1 ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем через месяц со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу. Федеральным законом от 26.11.2008 N 224-ФЗ в НК РФ внесен ряд антикризисных поправок, в том числе в п. 1 ст. 5 НК РФ введена новая норма, предусматривающая исключение из общего правила вступления в силу актов налогового законодательства: акты, указанные в п. п. 3 и 4 этой же статьи, которые каким-либо образом улучшают положение налогоплательщиков, могут вступать в силу со дня официального опубликования, если прямо предусматривают это. Причем все изложенные положения распространяются также на нормативные правовые акты о налогах и сборах федеральных органов исполнительной власти (п. 5 ст. 5 НК РФ). Однако неясно, почему приказы Минфина об утверждении новых форм деклараций отнесены к актам законодательства о налогах и сборах, указанным в п. п. 3 и 4 ст. 5 НК РФ, к которым применяется абз. 4 п. 1 этой статьи. По нашему мнению, в отношении приказов Минфина следует руководствоваться общим правилом абз. 1 п. 1 ст. 5 НК РФ, поэтому утвержденные в течение налогового периода новые формы деклараций (расчетов), в которых указано на их применение в соответствующем налоговом (отчетном) периоде, вступают в силу не ранее чем через месяц со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу.

Следует отметить, что, учитывая мнение финансового ведомства, при подаче декларации в периоде утверждения новой формы по старой форме возможны споры с контролирующими органами. В таком случае налогоплательщики вправе защищать свои права в судебном порядке. Тем более что арбитражные суды принимают решения в их пользу, делая следующий вывод: представление декларации по старой форме не влечет ответственности по ст. 119 НК РФ (Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.06.2008 N А19-17988/07-18-Ф02-2081/08, ФАС Дальневосточного округа от 30.10.2008 N Ф03-4745/2008, ФАС Северо-Кавказского округа от 27.08.2008 N Ф08-5029/2008, ФАС Московского округа от 26.06.2008 N КА-А40/5504-08, ФАС Северо-Западного округа от 11.03.2008 N А05-9914/2007, ФАС Западно-Сибирского округа от 26.03.2007 N Ф04-1651/2007(32744-А45-42), ФАС Поволжского округа от 16.10.2007 N А55-16258/2006).

содержание